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Le gouvernement propose de prolonger et de réviser la Subvention salariale d’urgence du Canada

Le gouvernement propose de prolonger et de réviser la Subvention salariale d’urgence du Canada
29 juillet 2020

Le 17 juillet 2020, le gouvernement du Canada (le « gouvernement ») a publié un projet de propositions législatives (les « propositions ») qui prolongeraient la durée de la Subvention salariale d’urgence du Canada (la « SSUC ») au moins jusqu’au 21 novembre 2020, et rendraient celle-ci accessible à un plus grand groupe d’employeurs.

Mise en œuvre initialement le 11 avril 2020, la SSUC a fourni aux employeurs admissibles une subvention maximale de 75 % applicable à la rémunération d’employés admissibles pendant une période de 12 semaines à compter du 15 mars 2020. Au départ, il était prévu que la SSUC puisse être prolongée par règlement pour des périodes additionnelles prenant fin au plus tard le 30 septembre 2020.

Outre la prolongation de la SSUC au-delà du 30 septembre 2020, les propositions présentent un nouveau cadre d’admissibilité élargi de même qu’un système à échelon selon lequel la subvention est graduellement réduite pour les périodes futures. Les propositions prévoient également certains assouplissements techniques lorsque les règles existantes empêchent des employeurs de se prévaloir de la subvention, ainsi que d’autres modifications de caractère technique. De plus, les propositions permettraient aux contribuables de contester les décisions de l’Agence du revenu du Canada (l’« ARC ») relativement aux demandes de SSUC. Dans le document d'information qui accompagne les propositions, le gouvernement confirme son intention d’aller de l’avant avec le projet de règlement annoncé antérieurement qui élargirait les catégories d’employeurs admissibles à la SSUC.

La plupart des propositions, si elles sont adoptées, seraient réputées être entrées en vigueur au moment de la mise en place du régime de la SSUC le 11 avril 2020. Les contribuables auraient maintenant jusqu’au 31 janvier 2021 pour présenter des demandes de SSUC à l’égard de n’importe quelle période. L’ARC peut toujours publier le nom de toute personne ou société de personnes qui présente une demande de SSUC. Jusqu’à maintenant, l’ARC n’a rien publié à ce sujet, mais a indiqué que le processus pour le faire éventuellement était encore à l’examen.

ENTITÉS ET EMPLOYÉS ADMISSIBLES

La SSUC est offerte aux « entités déterminées », notamment les sociétés qui ne sont pas exemptées d’impôt (ce qui peut comprendre des sociétés non canadiennes), les particuliers, les organismes de bienfaisance enregistrés, les organisations à but non lucratif (autres que des institutions publiques) et les sociétés de personnes formées d’entités déterminées. Les institutions publiques, dont les municipalités et les gouvernements locaux, les sociétés d’État, les sociétés appartenant en propriété exclusive aux municipalités ainsi que les universités, les collèges, les écoles et les hôpitaux publics, ne sont pas admissibles.

Les propositions harmoniseraient le traitement des fiducies et des sociétés en clarifiant que les entités déterminées comprennent les fiducies seulement si celles-ci ne sont pas exemptées d’impôt. En outre, les propositions comprennent une règle selon laquelle une société fusionnée est réputée être la continuation des sociétés qu’elle remplace, à moins que l’un des objets principaux de la fusion est de faire en sorte que la nouvelle société devienne admissible à la SSUC. Ce changement technique était nécessaire pour qu’une société fusionnante ne devienne pas inadmissible à la SSUC du fait d’être réputée une nouvelle société pour l’application de la Loi de l'impôt sur le revenu (la « Loi de l’impôt »), et ainsi ne plus pouvoir répondre au critère de la perte de revenus.

Le projet de règlement publié le 15 mai 2020 propose de nouvelles catégories d’« entités déterminées », notamment certaines sociétés et sociétés de personnes appartenant à un ou plusieurs gouvernements autochtones ou à d’autres organes de gouvernance autochtones comparables, les sociétés de personnes dont moins de 50 % des associés sont des entités non déterminées, les associations canadiennes enregistrées de sport amateur, les organisations journalistiques enregistrées, et les personnes ou sociétés de personnes exploitant une école ou un collège privé.

Les employés dont la rémunération est admissible à la subvention (les « employés admissibles ») comprennent les particuliers qui sont à l’emploi d’une entité déterminée au Canada au cours de la période d’admissibilité. En vertu des règles existantes, les employés qui étaient sans rémunération de l’entité déterminée pendant au moins 14 jours consécutifs durant une période d’admissibilité ne sont pas admissibles. Aux termes des propositions, cette restriction a été supprimée à l’égard de la cinquième période d’admissibilité et des périodes subséquentes, c’est-à-dire la période d’admissibilité commençant le 5 juillet 2020, et les périodes suivantes.

PÉRIODES D’ADMISSIBILITÉ

Pour se prévaloir de la SSUC, une entité déterminée doit en faire la demande à l’ARC. Aux termes des règles existantes, la demande doit être présentée avant octobre 2020. Maintenant que le programme va être prolongé au moins jusqu’au 21 novembre 2020, et peut-être même jusqu’à la fin de 2020, les propositions repousseraient au 31 janvier 2021 la date limite à laquelle une entité déterminée doit présenter une demande de SSUC à l’égard de n’importe quelle période visée par une demande. Le particulier ayant la responsabilité principale des activités financières de l’entité doit attester que la demande est complète et exacte. Selon nous, dans la plupart des cas, ce particulier serait le chef des finances. Voilà qui diffère de la plupart des autres documents fiscaux, qui peuvent habituellement être signés par toute personne autorisée par le contribuable.

Initialement, le programme de SSUC était divisé en trois périodes d’admissibilité de quatre semaines (dans chaque cas, une « période de demande »), la première de ces périodes commençant le 15 mars 2020. Il était prévu que des périodes de demande subséquentes, prenant fin au plus tard le 30 septembre 2020, pourraient être visées par règlement. Le 15 mai 2020, le gouvernement a annoncé son intention de prolonger la SSUC jusqu’au 29 août 2020.

Aux termes des propositions, le programme de SSUC serait prolongé jusqu’au 21 novembre 2020, et prévoit qu’une autre prolongation jusqu’au 31 décembre 2020 au plus tard pourrait être visée par règlement.  Comme dans le cas du programme initial, le programme de SSUC prolongé est divisé en quatre périodes d’admissibilité de quatre semaines, ce qui porte maintenant le total à neuf. 

Pour être admissibles à la première période de demande (soit du 15 mars au 11 avril 2020), les entités déterminées doivent avoir subi une baisse d’au moins 15 % de leurs revenus admissibles en mars 2020 par rapport aux revenus gagnés pendant l’une de deux périodes de référence, soit le mois de mars 2019 ou la moyenne de janvier et février 2020. Quant aux deux périodes de demande subséquentes de quatre semaines, les entités déterminées doivent soit avoir été admissibles en répondant au critère de la perte de revenus au cours de la période de demande immédiatement précédente, soit démontrer que leurs revenus ont baissé de 30 % par rapport au même mois (avril ou mai) en 2019 ou à la moyenne de janvier et février 2020.

En ce qui concerne la quatrième période de demande, qui est déjà terminée, les critères d’admissibilité et la conception du programme sont identiques à ceux des périodes précédentes. C’est-à-dire que pour être admissibles, les entités déterminées doivent avoir rempli le critère de la perte de revenus de 30 % en mai ou en juin, par rapport au même mois en 2019, ou à la moyenne de janvier et février 2020, selon la période de référence antérieure choisie par l’entité.

En ce qui concerne la cinquième et période de demande et les périodes subséquentes, la conception du programme de SSUC a été considérablement modifiée. Les entités déterminées n’ont plus à démontrer que leurs revenus ont connu une baisse correspondant à un pourcentage précis pendant la période de référence applicable afin d’être admissibles à la SSUC. Elles doivent plutôt démontrer que leurs revenus ont baissé, mais le montant de la subvention à laquelle l’entité déterminée a droit dépend de la mesure dans laquelle les revenus de celle-ci ont baissé; pour en savoir davantage, reportez-vous à la section Montant et traitement de la subvention ci-dessous. Pour les cinquième et sixième périodes de demande, les entités déterminées qui auraient été avantagées aux termes de la version précédente du programme ont le droit de toucher une subvention calculée comme elle l’était pour les quatre premières périodes, pourvu qu’elles démontrent la perte de revenus de 30 % requise. De cette façon, les employeurs qui ont pris des décisions quant au maintien et à la rémunération de leurs effectifs en se fondant sur la version existante de la SSUC, après que la prolongation de celle-ci jusqu’au 29 août 2020 a été annoncée et avant la publication des propositions, ne seront pas pénalisés par la refonte du programme.

CALCUL DES REVENUS

Les revenus d’une entité aux fins d’établir son admissibilité, et le montant de la subvention à laquelle elle a droit aux termes de la nouvelle version du programme, à l’égard d’une période de demande (les « revenus admissibles »), s’entendent de ses rentrées de sommes d'argent et d'autres contreparties reçues ou à recevoir dans le cours de ses activités normales, à l’exclusion des éléments extraordinaires, des sommes obtenues d'une personne ou société de personnes avec qui l'employeur admissible a un lien de dépendance (sous réserve d’une importante exception applicable aux entités déterminées qui tirent la totalité ou la quasi-totalité de leurs revenus de telles sources) et des sommes reçues au titre de la SSUC. Ces revenus doivent être établis conformément aux pratiques comptables habituelles de l’entité; toutefois, il est possible de choisir d’utiliser la méthode de la comptabilité de caisse, pourvu que cette méthode soit utilisée de façon constante aux fins de la subvention. Les propositions ajouteraient la possibilité, pour une entité qui utilise habituellement la méthode de la comptabilité de caisse, de choisir d’utiliser la méthode de comptabilité d’exercice. L’ARC fournit des lignes directrices détaillées sur le calcul des revenus et d’autres aspects de la SSUC dans sa Foire aux questions régulièrement mise à jour.

Dans le cas des organismes de bienfaisance enregistrés, les revenus admissibles comprennent les revenus tirés d’activités commerciales complémentaires ainsi que les dons et autres sommes reçues dans le cours normal de leurs activités.  Dans le cas d’autres entités exemptées d’impôt, les revenus admissibles comprennent les frais à titre de cotisation et les autres sommes reçues dans le cours normal de leurs activités. Les organismes de bienfaisance et les organismes à but non lucratif peuvent choisir d’exclure le financement provenant d'un gouvernement pour l'établissement de leurs revenus admissibles.

Le point de départ pour établir les revenus d’une entité déterminée qui fait partie d’un groupe de sociétés se fonde sur les pratiques comptables habituelles du groupe. Dans le cas des groupes qui dressent habituellement des états financiers consolidés, il leur est toutefois possible de choisir plutôt de calculer les revenus admissibles de façon distincte pour chaque entité. Il est également possible pour un groupe affilié d’entités déterminées, qui ne dressent habituellement pas des états financiers consolidés, d’établir les revenus sur une base consolidée, conformément aux principes comptables pertinents. Cette souplesse peut offrir un avantage considérable aux groupes de sociétés qui structurent leurs affaires en ayant recours à de multiples filiales pour leurs divers secteurs d’activités, plutôt qu’en utilisant des divisions d’une même entité juridique dont les revenus peuvent être différemment touchés par la pandémie.

Lorsque la totalité ou quasi-totalité des revenus admissibles d’une entité déterminée proviennent d’une ou de plusieurs personnes ou sociétés de personnes avec qui celle-ci a un lien de dépendance, les revenus admissibles de celle-ci pour les périodes de référence en cours et antérieures sont déterminés à l’aide d’un critère spécial. L’effet de ce critère est d’établir la baisse de revenus de l’entité déterminée par rapport aux revenus admissibles provenant de sources sans lien de dépendance, qui peuvent être des sources non canadiennes, des personnes avec lesquelles cette entité déterminée a des liens de dépendance et dont elle tire ses revenus. 

Les propositions comprennent une règle visant à offrir un assouplissement, dans des circonstances limitées, aux entités déterminées qui ont récemment acquis des actifs. Si les actifs commerciaux ont été acquis après la période de référence antérieure applicable, la comparaison des revenus admissibles pour la période de référence en cours à l’égard d’une période de demande à ceux de la période de référence antérieure pourrait ne pas refléter l’incidence véritable de la pandémie sur l’entreprise de l’entité déterminée. La règle offrant un assouplissement ne s’applique que si, entre autres, les actifs acquis constituent la totalité ou quasi-totalité des actifs utilisés par le vendeur pour exploiter son entreprise et qu’il est raisonnable de conclure qu’aucun des objets principaux de l’acquisition n’est d'augmenter le montant de la SSUC. Dans les cas où la règle proposée s’applique, l’entité déterminée peut choisir (de concert avec le vendeur des actifs, s’il existe toujours) de traiter les revenus admissibles raisonnablement attribués aux actifs acquis comme des revenus admissibles de l’acquéreur, et non du vendeur, à l’égard de la période de référence antérieure et de la période de référence en cours.

La loi comprend une règle anti-évitement visant les opérations ou séries d’opérations qu’une entité entreprend, ou omet d’entreprendre, et dont l’un des « objets principaux » est de faire baisser les revenus admissibles à l’égard d’une période d’admissibilité. Lorsque la règle anti-évitement s’applique, l’entité déterminée est assujettie à une pénalité correspondant généralement à 25 % du montant de la subvention demandée pour la période applicable et doit rembourser le montant de la subvention. Les propositions modifieraient cette règle afin de l’harmoniser avec la nouvelle version du programme, de sorte qu’elle s’appliquerait si l’un des objets principaux d’une opération ou série d’opérations est soit de rendre une entité déterminée admissible à la SSUC, soit d’augmenter le montant de la subvention reçue.

MONTANT ET TRAITEMENT DE LA SUBVENTION

Les montants versés aux termes de la SSUC sont réputés donner lieu à un paiement en trop au titre de l’impôt sur le revenu à payer par l’entité déterminée en vertu de la LIR. En général, le montant du paiement en trop est une subvention salariale hebdomadaire, comme il est décrit ci-dessous. En outre, en ce qui a trait aux employés en congé avec solde, et, à l’égard de la cinquième période de demande et des périodes subséquentes, lorsque le « pourcentage de baisse de revenu » ou « pourcentage compensatoire » de l’employeur admissible est supérieur à zéro, le paiement en trop comprend également le remboursement des cotisations de l’employeur en vertu de la Loi sur l'assurance-emploi,, du Régime de pensions du Canada et de certains régimes provinciaux de pensions, et en application de la Loi sur l'assurance parentale (Québec). Le paiement en trop est remboursable à tout moment pendant l’année d’imposition. Les sommes reçues au titre de la subvention salariale temporaire de 10 % ainsi que les sommes touchées par les employés admissibles au titre de prestations pour le travail partagé visées à la Loi sur l’assurance-emploi seront portées en diminution du montant du paiement en trop. Le montant du paiement en trop de la SSUC réputé est inclus dans les revenus de l’entité déterminée pour l’application de la LIR à titre d’aide reçue d’un gouvernement, alors qu’une telle inclusion devrait normalement être compensée par une déduction au titre des frais afférents à l’emploi correspondants engagés.

Quatre premières périodes de demande : subvention salariale de 75 % 

De la première à la quatrième périodes de demande, le montant de la subvention salariale hebdomadaire à l’égard de chaque employé admissible sans lien de dépendance avec l’entité déterminée pendant la période d’admissibilité correspond à la plus élevée des sommes suivantes :

  1. 75 % de la rémunération versée, jusqu’à concurrence d’une prestation maximale de 847 $ CA par semaine;
  2. le moindre de a) la rémunération versée, b) 75 % de la rémunération admissible hebdomadaire moyenne versée à l’employé pendant la période allant du 1er janvier au 15 mars 2020 (soit la rémunération de base de l’employé), et c) 847 $ CA.

En général, en ce qui concerne les employés dont la rémunération hebdomadaire est la même avant et après le début de la crise de la COVID-19, le montant de la subvention pour les quatre premières périodes de demande correspond simplement à 75 % de la rémunération admissible versée à l’employé pour la semaine en question, jusqu’à concurrence de la subvention maximale de 847 $ CA par employé et par semaine. Toutefois, en ce qui concerne les employés dont la rémunération a diminué depuis le début de la crise de la COVID-19, la formule prévoit que la subvention peut aller jusqu’à 100 % de la rémunération admissible versée à l’employé pour une semaine, sous réserve de la subvention maximale de 847 $ CA par employé et par semaine.

Il est également possible de demander une subvention à l’égard de la rémunération admissible versée à des employés ayant un lien de dépendance. Toutefois, dans un tel cas, la subvention hebdomadaire correspond au moindre des montants suivants : (i) le montant réel de la rémunération admissible versée pour la semaine en question, et (ii) 75 % de la rémunération de base de l’employé, dans chaque cas jusqu’à concurrence de 847 $ CA par employé et par semaine.

Cinquième période de demande et périodes subséquentes : pourcentage de base et pourcentage compensatoire

Comme nous l’avons mentionné ci-dessus, aucun seuil de baisse de revenus minimal ne doit être atteint par les entités déterminées pour la période commençant le 5 juillet 2020 et les périodes subséquentes. En ce qui concerne ces périodes de demande, les entités déterminées qui subissent quelque baisse de revenus que ce soit par rapport à leurs revenus pour la période de référence antérieure applicable ont dorénavant droit à la subvention salariale hebdomadaire à l’égard de leurs employés actifs. Le montant de la subvention salariale hebdomadaire est calculé en multipliant la somme du « pourcentage de base » de l’entité déterminée et de son « pourcentage compensatoire » pour la période de demande par le moindre des trois montants suivants :

  • Le montant de la rémunération admissible versée à un employé admissible;
  • 1 129 $ CA;
  • Si l’employé admissible a un lien de dépendance avec l’entité déterminée, la rémunération de base relative à l’employé admissible établie pour la semaine en question.

Le « pourcentage de base » d’une entité déterminée dépend du pourcentage que représente la baisse de revenus de celle-ci pendant la période de référence en cours pour une période de demande (par exemple, le mois de juillet 2020 pour la cinquième période de demande) par rapport à la période de référence antérieure (le mois de juillet 2019 ou la moyenne de janvier et février 2020, selon la méthode choisie) jusqu’à concurrence d’un pourcentage de base maximal pour chaque période de demande. La subvention de base à laquelle les employeurs peuvent être admissibles commence à un taux maximal de 60 % pour les entités déterminées dont les revenus ont baissé d’au moins 50 %, et diminue pour chaque période de demande, à compter du 30 août 2020. Le calcul du pourcentage de base pour chaque période de demande est illustré dans le tableau ci-dessous.

Période de demande

Période 5 : 5 juillet – 1er août

Période 6 : 2 août – 29 août

Période 7 : 30 août – 26 septembre

Période 8 : 27 septembre – 24 octobre

Période 9 : 25 octobre-21 novembre

Pourcentage de base avec pourcentage de baisse de revenus (PBR) de 50 % ou plus

60 %

60 %

50 %

40 %

20 %

Pourcentage de base avec PBR < 50 %

PBR x 1,2

PBR x 1,2

PBR x 1,0

PBR x 0,8

PBR x 0,4

 Le « pourcentage compensatoire » procure une subvention additionnelle aux entités déterminées considérées comme ayant été les plus durement touchées par la crise. Ce pourcentage dépend du pourcentage (appelé pourcentage compensatoire de baisse de revenus) selon lequel les revenus d’une entité déterminée ont baissé au cours des trois mois précédant la période de demande—par exemple, d’avril à juin 2020 pour la cinquième période de demande—par rapport à la même période de trois mois en 2019 ou à janvier et février 2020. Plus précisément, le pourcentage compensatoire est calculé en multipliant 1,25 par le montant par lequel le pourcentage compensatoire de baisse de revenus excède 50 %, lequel est plafonné à un maximum de 25 %. Par conséquent, une entité déterminée dont la baisse de revenus sur trois mois correspond à 50 % ou moins n’a droit à aucun pourcentage compensatoire.

Comment nous l’avons mentionné ci-dessus, en ce qui concerne les cinquième et sixième périodes de demande (du 5 juillet au 29 août 2020), les entités déterminées qui auraient droit à une subvention salariale plus élevée aux termes de l’ancienne version du programme qui s’applique aux quatre premières périodes de demande recevront ce montant plus élevé, pourvu qu’elles démontrent la baisse de revenus de 30 % requise à l’égard de ces périodes de demande.

Comme dans le cas de la règle existante qui permet à une entité déterminée qui atteint le seuil de baisse de revenus d’être automatiquement admissible à l’égard de la période de demande subséquente, les propositions comprennent une règle selon laquelle une entité déterminée qui présente un pourcentage de baisse de revenus plus faible à l’égard d’une période de demande que celui qu’elle présentait à l’égard de la période de demande antérieure est réputée présenter le même pourcentage de baisse de revenus plus élevé. 

Si un employé admissible est, au cours d’une semaine donnée, à l’emploi d’au moins deux entités qui ont entre elles un lien de dépendance, le montant total pouvant être demandé par les deux entités à l’égard de cet employé se limite au montant qui aurait été établi si la totalité de la rémunération admissible de cet employé était versée par une entité.

La rémunération admissible comprend la plupart des sommes versées à titre de rémunération d’emploi, mais ne comprend pas les allocations de retraite et les avantages liés aux options d’achat d’actions. En outre, la rémunération admissible ne comprend pas (i) toute somme reçue dont on peut raisonnablement s'attendre à ce qu'elle soit restituée à l’entité déterminée, à une personne avec laquelle celle-ci a un lien de dépendance, ou à une personne conformément aux instructions de l’entité déterminée, ni (ii) toute somme qui excède la rémunération de base de l'employé s’il est raisonnable de s'attendre à ce que, après la période d’admissibilité, l'employé reçoive une rémunération inférieure à sa rémunération de base et si l'un des objets principaux de l'arrangement est d'augmenter le montant de la subvention salariale.

Employés mis à pied temporairement

En ce qui concerne les six premières périodes de demande visant la SSUC, la rémunération admissible versée aux employés en congé avec solde est traitée de la même façon que la rémunération versée aux employés actifs, sauf qu’en ce qui concerne les cinquième et sixième périodes, aucune subvention salariale ne sera offerte, à moins que l’employeur ne présente un pourcentage compensatoire supérieur à zéro ou un pourcentage de baisse de revenus supérieur à zéro.  À compter de la septième période de demande, la subvention salariale hebdomadaire à l’égard des employés en congé avec solde est calculée différemment, et correspond au moindre des quatre montants suivants :

  • Le montant de rémunération admissible versée;
  • Un montant prescrit par règlement (aucun règlement n’a encore été pris à cet égard à l’heure actuelle);
  • Nul, si l’employé a un lien de dépendance avec l’employeur et que la rémunération de base pour la semaine est de zéro ;
  • Nul, si ni le pourcentage compensatoire ni le pourcentage de baisse de revenus de l’employeur ne sont supérieurs à zéro. 

Bien qu’à première vue, les propositions ne prévoient pas de « plafonnement » à l’égard de la subvention salariale hebdomadaire pouvant être payée à l’égard de la rémunération versée aux employés mis à pied temporairement au cours de la septième période et des périodes subséquentes, nous nous attendons, en nous fondant en partie sur le document d’information accompagnant les propositions, à ce qu’un plafonnement soit prescrit par règlement et ait pour effet d’harmoniser les avantages aux termes de la SSUC avec ceux offerts aux termes de la Prestation canadienne d’urgence (la « PCU ») et/ou de l’assurance-emploi.

COMPARAISON DE L’ANCIENNE ET DE LA NOUVELLE VERSIONS DU PROGRAMME

La nouvelle version de la SSUC vise à régler la question de l’« effet gouffre » qui résultait du seuil de 30 % de la baisse de revenus nécessaire pour donner droit à la subvention salariale de 75 % en vertu des règles existantes, à offrir le meilleur soutien possible à ceux qui ont été le plus durement touchés, et à prévoir une réduction graduelle des prestations aux termes du programme. Le tableau ci-dessous illustre le niveau des prestations de SSUC associé à différents niveaux de perte de revenus pendant les périodes de demande en vertu des règles existantes (de la deuxième période à la quatrième période, inclusivement) et proposées (pour la cinquième période et les périodes subséquentes). Dans le tableau, il est présumé que l’employé touche un salaire suffisant pour donner lieu à la SSUC maximale (ce qui signifie généralement que l’employé gagne au moins environ 1 129 $ CA par semaine) et que l’employeur a subi une baisse constante de revenus depuis le début de la deuxième période. Les subventions touchées par un employeur varieront en fonction des détails quant à la façon dont les revenus de celui-ci fluctuent avec le temps et d’autres facteurs.

Pour en savoir davantage, veuillez communiquer avec :

François Auger            514-982-4117
Amanda Heale             416-863-4271
Ian Caines                    416-863-5277

ou un autre membre de notre groupe Fiscalité.

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